审计工具-试算平衡表

  本试算平衡表包含了一般企业及金融企业的附注和现金流量表，是全行业通用的试算平衡表，按照目前最新的报表格式修订。

  ①根据财会〔2018〕36号关于修订印发2018年度金融企业财务报表格式的通知、财会〔2019〕1号关于修订印发2018年度合并财务报表格式的通知、财会〔2019〕6 号关于修订印发2019年度一般企业财务报表格式的通知、财金〔2018〕158号〔银行类〕、财金〔2018〕159号〔证券类〕、财金〔2018〕160号〔保险类〕、财金〔2018〕161号〔担保类〕、财金〔2018〕162号〔金融实物资产管理类〕、财金〔2018〕163号〔金融控股集团类〕关于印发 2018年度金融企业财务决算报表的通知、会计部函〔2018〕453号关于上市公司执行新企业会计准则有关事项的通知、会计部函〔2018〕590号关于证券公司财务报表附注编制的特别规定 （2018）的通知及会计师事务所对有关问题的解读，修改和新增部分报表项目和附注披露格式。如应收款项融资、所有权资产、租赁负债，将“应收票据及应收账款”拆分为“应收票据”和“应收账款”，将“应当支付的票据及应该支付的账款”拆分为“应当支付的票据”和“应该支付的账款”，调整“信用减值损失”和“资产减值损失”在利润表中的位置，投资收益下增加“以摊余成本计量的金融实物资产终止确认收益”。本参考格式以A股上市的一般制造业企业常见的重要交易或事项为例，适用于已执行新金融工具准则（非首次执行）、新收入准则（非首次执行）和新租赁准则（首次执行且比较数据不调整）的企业，尤其是大型集团企业下面有金融子公司的上市公司。

  ②增加现流核对表，将现金流量表参考底稿（CF1-CF3）里的明细项目勾到现流核对表里，按照会计科目一一校对现金流的明细项目，再纵向和横向核对，最终实现的结果就是提高编制现流的准确性，现流的分拆核对可以说也是另一种编制现金流量表的方法，我把它命名为“分拆式现金流量表”，两种编制方法融合一起相辅相成，从分拆式现金流量表会计科目的方面出发，又完善了采取直接法和间接法编制的现金流量表参考底稿里的明细项目，我用我的逻辑思维从另一个角度全面解读了在执行新金融工具准则、新收入准则和新租赁准则下现金流量表的两种编制方法。

  将审定报表数据勾到分拆式现金流量表项下，对于资产负债表：资产用正数“+”表示，负债和所有者的权利利益用负数“-”表示；备抵科目用负数“-”表示。

  对于利润表：收入用负数“-”表示；费用用正数“+”表示；对于利润分配表：减少净利润的用“+”表示，增加净利润的用“-”表示。

  资产负债表勾期末-期初，利润表勾本期金额（在同一列），这一列（F列）即为分科目核对的基础数据，也就是采用直接法编制现金流入流出的相反流向，对于经营活动、投资活动、筹资活动流入正数“+”表示，流出用“-”表示，和F列相加等于零，正好起到勾稽核对主表的作用。在附表的核对公式中，对于资产负债表，直接勾主表的经营活动，对于利润表，用负的-（投资活动+筹资活动+准备、折旧摊销及其他非付现项目）作为基础数据，资产负债表+利润表数据构成B/S经营活动现金流量，也就是采用间接法编制附表现金流入流出的相同流向，和B/S经营活动现金流量列（BF列）相减等于零，正好起到勾稽核对附表的作用，当然这里的B/S经营活动现金流量要加上利润表的净利润才等于经营活动产生的现金流量净额，也正好和现金流量表主表进行勾稽核对。

  每一个报表项目都要有对应的现金流量表明细，增加一列“减值、折旧摊销及其他非付现项目”，把每一个报表项目明细拆分到“经营活动”、“投资活动”、“筹资活动”、“减值、折旧摊销及其他非付现项目”里，这样做才能够更直观的分析每一个科目明细的流入流出，起到每一个报表项目在主表的核对。

  之所以在直接法下直接采用应付职员薪酬的借方发生额，是因为负债的借方表示支付，这样列示更直观易懂，但要扣除代扣代缴个人所得税（期初-期末），很多人不理解这里为何需要减去（期初-期末），代扣代缴的个人所得税在资产负债表中计入应交税金-个人所得税，但该税款其实就是由个人承担的，并不是公司自身缴纳的税款。所以由此产生的现金流应当属于支付的职工薪酬而计入“支付给职工和为职工支付的现金”，同理分配股利代扣代缴的个人所得税应计入“分配股利、利润或偿付利息所支付的现金”。以存货发放福利或抵付应付职员薪酬部分没有真正的现金流出，要在支付给职工和为职工支付的现金和购买商品、接受劳务支付的现金中同时扣除。支付给在建工程人员的职工薪酬在”购建固定资产、非货币性资产和其他长期资产所支付的现金”项目中反映。支付给离退休人员的的职工薪酬在“支付的其他与经营活动有关的现金”项目中反映，因离退休人员不属于 “职工”的范围，因此，离退休人员的工资不属于“应付职员薪酬”科目核算的范围，发生时直接计入管理费用，现金流列入费用性支出。

  之所以在“分拆式现金流量表”下采用应付职员薪酬的（期初-期末）加上计入成本费用的应付职员薪酬（负债恒等式：借方发生额=（期初余额-期末余额）+贷方发生额），是因为每一个科目现金流入流出的核对，这里隐含了一个重要的现流勾稽，就是应付职员薪酬贷方发生额与计入成本费用的借方发生额勾稽必须要相符，这个勾稽就是会计做账最基本的工资、社保、公积金的计提，但从事务所审计的实务经验来看，企业对于职工薪酬与成本费用勾稽往往是不平的，有很多未通过应付职工薪酬核算，这样一个时间段做应付职员薪酬底稿的同事就要细心一点，在底稿中把未通过应付职员薪酬核算的那一部分给调整进来，也就是应付职工薪酬借方和贷方同时增加，这笔分录能体现在底稿中，但不需要过入TB。

  之所以在直接法下直接采用应交税费的借方发生额，是因为负债的借方表示支付，这样列示更直观易懂，但要加上未通过应交税费核算的其他税费，比如计入资产成本的税金：车辆购置税、契税、耕地占用税、进口关税、烟叶税，同时也明确一下计入税金及附加的税金：消费税、资源税、土地增值税、房产税、车船税、土地使用税、印花税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育费附加、环境保护税、堤防费、水利基金、河道管理费、文化事业建设费、其他（如出口关税、船舶吨税、营业税（老项目）、防洪基金、价格调节基金、矿产资源补偿费、欠薪保障金、残疾人就业保障金、可再次生产的能源发展基金、废弃电器电子科技类产品处理基金等），而增值税、企业所得税和各种其他税费的支付在纳税申报表上可以直接获取，便于明细账和纳税申报表的核对，也便于现金流量表的列示。

  加：其他流动资产-待抵扣进项税额、待认证进项税额、增值税留抵税额、增值税简易计税、预缴增值税、增值税加计抵减、预缴企业所得税、预缴其他税金（期末-期初）

  加：其他非流动资产-待抵扣进项税额、待认证进项税额、增值税留抵税额、增值税简易计税、预缴增值税（期末-期初）

  减：税金及附加-收到退税额-企业收到返还的消费税、资源税等原记入本科目的各种税金

  之所以在“分拆式现金流量表”下采用应交税费的（期初-期末）加上计入成本费用的应交税费（负债恒等式：借方发生额=（期初余额-期末余额）+贷方发生额），是因为每一个科目现金流入流出的核对，在应交税费项下核算的税金除了增值税、企业所得税、个人所得税外，其他的税金全部计入了税金及附加，应交税费的贷方发生额也就是计入成本费用的税金，上述负债恒等式验证了直接法和“分拆式现金流量表”下除了增值税、企业所得税、个人所得税以外支付的各项税费两种方法勾稽相符。

  企业所得税的勾稽核对相对简单，在“分拆式现金流量表”里只需剔除递延所得税的影响，因为递延所得税不产生现金流，递延所得税资产、递延所得税负债、所得税费用三个报表项目直接勾-F列（和直接法编制的现金流反向），产生的效果就是递延所得税被完全抵消，用公式来解释的话，就是记在“所得税费用”项下的递延所得税=递延所得税资产（期初-期末）+递延所得税负债（期末-期初），最终只留下“所得税费用”项下的当期所得税费用，和在税金及附加下核算的各项税费一样，可以用上述负债恒等式来理解。

  增值税是价外税，仅仅这一个明细的核算就让人觉得十分繁琐，增值税包括12个二级科目：应交增值税、未交增值税、预交增值税、待抵扣进项税额、待认证进项税额、待转销项税额、增值税加计抵减、增值税留抵税额、简易计税、转让金融商品应交增值税、代扣代交增值税、增值税检查调整。根据列报要求， “预交增值税”、“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”、“增值税留抵税额”、“简易计税”等明细科目的借方余额在“其他流动资产”或“其他非流动资产”核算，“待转销项税额”的贷方余额在“其他流动负债”或“其他非流动负债”核算，体现在分拆式现金流量表上，在“其他流动资产”、“其他非流动资产”、“其他流动负债”、“其他非流动负债”有单独的勾稽核对。“应交增值税”、“未交增值税”、“简易计税”、“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”等明细科目的贷方余额在“应交税费”核算。“应交增值税”包括10个二级科目，贷方核算4个项目：销项税额、出口退税、进项税额转出、转出多交增值税，借方核算6个项目：进项税额、销项税额抵减、已交税金、减免税款、出口抵减内销产品应纳税额、转出未交增值税。

  之所以在应交税费（期初-期末）减去增值税（贷方发生额-借方发生额）是因为应交增值税10个二级科目已在现金流量表其他各项目列示，（销项税额-销项税额抵减-销售长期资产的销项税）在销售商品、提供劳务收到的现金列示，（出口退税-出口抵减内销产品应纳税额）在收到的税费返还列示，（进项税额-进项税额转出-购买长期资产的进项税）在购买商品、接受劳务支付的现金，减免税款作为减项在收到别的与经营活动有关的现金-政府补助收入列示，（转出未交增值税+已交税金）和未交增值税-本期转入数抵消，注意这里已交税金是当月交纳当月的增值税，转出未交增值税是当月交纳以前各期未交的增值税。转出多交增值税月末会结转到未交增值税-本期已交数，最终“应交税费”这一行与“支付的各项税费”这一列交叉处最终只会留下未交增值税-本期已交数。和在税金及附加下核算的各项税费一样，也可以用上述负债恒等式来理解。在应交税费科目现金流核对时，用-F列（和直接法编制的现金流反向）减去列示在经营活动、投资活动和筹资活动的增值税各明细来倒挤取数。

  解释一下为什么销项税额抵减、出口抵减内销产品应纳税额、进项税额转出要作为减项在对应的现金流量表明细下列示，以出口退税为例，出口抵减内销产品应纳税额、进项税额转出单纯从分录角度并不产生现金流量，但从“收到的税费返还”来说，出口抵减内销产品应纳税额要作为减项，为便于更直观的分析，下面我们来模拟现金流量，自营出口生产企业外销货物分录如下：

  假设企业第一年收到主管税务机关《通知单》但未收到出口退税款时，企业要做的分录是上述前三项，这样一个时间段并没有真正的现金流入流出，在现金流量表主表上各个项目就应该是0，我们来模拟现金流量表的主表和附表项目：

  销售商品、提供劳务收到的现金=主要经营业务收入2000+应收账款（期初0-期末2000）=0；购买商品、接受劳务支付的现金=主营业务成本80-应交税费-增值税（进项税额转出）80=0；收到的税费返还=另外的应收款-应收出口退税（期初0-期末80）+应交税费-增值税（出口退税）180-应交税费-增值税（出口抵减内销产品应纳税额）100=0；经营活动产生的现金流量净额=净利润1920+经营性应收项目的减少-应收账款（期初0-期末2000）+经营性应收项目的减少-另外的应收款（期初0-期末80）+经营性应付项目的增加-应交税费（期末160-期初0）=0。

  第二年收到出口退税款时，才有真正的现金流入，收到的税费返还=其他应收款-应收出口退税（期初80-期末0）=80；经营活动产生的现金流量净额=净利润0+经营性应收项目的减少-其他应收款（期初80-期末0） =80。

  “分拆式现金流量表”除了这两处和直接法编制的方法不同但结果相同外，其他的明细均直接勾的直接法下现金流量表参考底稿（CF1-CF3）里的明细项目。最大的优点是报表项目的勾稽核对十分清晰，现流不平知道是哪个科目不平，从而有明确的目的性的去修正；最大的缺点是看着没有思绪，不知道从啥地方下手，对于刚开始学习编制现金流量表的同事来说，这无疑是一个巨大的挑战，我的价值就是把两种方法完全融合，把直接法和间接法下编制现金流量表的所有连接都在“分拆式现金流量表”下一一体现，并把报表项目一个一个的校对相符，提高编制现金流量表的效率和准确性。

  ③将单体TB现金流量表CF2里的其他应收应付分析填列过程表由原来的净额分析变更发生额分析，通常情况下，现金流量应当分别按照现金流入和现金流出总额列报，从而全面揭示企业现金流量的方向、规模和结构。只有符合准则规定的净额列报条件的情形，才能按净额列示。代客户收取或支付的现金以及周转快、金额大、期限短项目的现金流入和现金流出可根据净额列报，如旅游公司代游客支付的房费、餐费、交通费、文娱费、行李托运费、门票费、票务费、签证费等，如证券公司自营证券和代理业务收到或支付的现金净额，商业银行短期贷款发放与收回的贷款本金、活期存款的吸收与支付、同业存款和存放同业款项的存取、向别的金融企业拆入拆出资金净额，保险公司再保险业务收到或支付的现金净额。由于周转快，在企业停留的时间短，企业加以利用的余地比较小，净额更能说明其对企业支付能力、偿还债务的能力的影响；反之，如果以总额反映，反而会对评价企业的支付能力和偿还债务的能力、分析企业的未来现金流量产生误导。

  ④巧妙运用函数将证券公司和商业银行共用的报表项目在现金流量表中区分开来，例如，拆出资金、拆入资金、买入返售金融实物资产、卖出回购金融实物资产款等，从公司法的角度，证券公司或商业银行的名称中必须包含“证券”、“银行”字样，我想到的第一个函数是FIND函数，FIND函数用来对原始数据中某个字符串做定位，以确定其位置。第二个函数是ISNUMBER函数，ISNUMBER函数能判断引用的参数或指定单元格中的值是否为数字，只有一个参数value，表示进行检测验证的内容，如果检验的内容为数字，将返回TRUE，否则将返回FALSE。再用IF嵌套函数把两个函数结合起来，就起到了区分证券公司和商业银行报表项目的作用，以证券公司拆入资金报表项目为例，拆入资金在证券公司现金流量表里列示于“拆入资金净增加额”，而在商业银行现金流量表里列示在“向别的金融机构拆入资金净增加额”，要让现金流量表在证券公司和商业银行之间通用，也就是设计出一套通用的模板，就要用IF嵌套函数来巧妙设计，公式如下：

  封面C4单元格是要填的客户名称，审定报表H11、I11表示拆入资金期末、期初的审定金额，这个公式的含义就是如果在封面C4单元格客户名称那里发现了“证券”字样，就返回拆入资金的期末-期初，否则将返回0。函数在审计底稿中的应用可以大幅度提高审计效率，而用好函数能在审计中事半功倍。

  ⑤增加六个往来款项和应收票据、应当支付的票据的余额明细表，用于往来及交易汇总抵消底稿的数据汇总。优化非经常性损益计算表，优化主要会计政策、会计估计调查表，根据新的金融工具披露要求，增加账龄与整个存续期预期信用损失率对照表、逾期天数与整个存续期预期信用损失率对照表和采用三阶段模型计量预期信用损失的另外的应收款、应收款项融资、债权投资、其他债权投资、长期应收款。优化管理用报表，将应收款项融资和投资性房地产调整到金融实物资产，将租赁负债调整到金融负债，将公允市价变动收益全部明细调整到金融损益（14.0版本中按公允市价计量的投资性房地产产生的公允市价变动损益在经营损益），增加财务分析中相关财务比率指标。

  ⑥将报表附注中每一个会计科目的披露合计数加上了ROUND函数，这样就不会出现因为粘贴的数字小数点后的数字多，最终出现差一分钱的核对差异。解决以前版本一直困扰大家的“受保护视图”问题，单体TB和合并TB的KB容量大小也比之前小了将近一半，本版本不用再担心合并TB并到一半因为操作的失误让合并TB整体报错REF，还要重新再并一次表。删除“开始-样式”里因为复制粘贴带进来的过多自定义样式，删除“公式-名称管理器”里存在的无效名称，同时还从字体、格式、打印区域再一次美化每一张表格，看着舒服才会让人赏心悦目，算是一种追求完美的强迫症表现。

  ⑦参考15家会计师事务所审计报告模板，包含上市公司、国有企业、证券公司、商业银行、保险公司、期货公司、担保公司、信托公司、小贷公司等附注模板，参考行业市值或利润排名前1100家的互联网、现代农业、金融服务、文化娱乐、旅游餐饮、建筑房产、物流运输、化工材料、商贸零售、健康服务、节能环保、餐饮、机电装备、能源矿产、新能源汽车、电子信息等A股上市公司2018年度审计报告附注披露对本试算来优化，本试算的应用限制范围扩大到整个行业。同时结合个人图书馆（《如何阅读财务报表》系列连载文章共计63篇，在附注每一个报表项目右边和现金流量表CF4下面增加分析，此分析是站在投资者的角度来看报表中存在的问题，让投入资产的人避开地雷，绕开财富陷阱，一样能为审计所用，引申为审计中应该关注的审计风险。如果说单体TB5.0的优化实现了从量变到质变的过程，那么TB15.0的优化就是一次质的飞跃；如果说单体TB13.0中的所说的开发构思设计难度很大，那么TB15.0的优化将开发构思变成了现实，而这个学习知识到转化实践的过程，足足用了我一年多的时间，全行业通用的试算平衡表在这一年多的不断学习、不断修正中诞生。

  ①由于单体TB报表和附注全新优化升级，合并TB重新链接，这是从TB5.0全新勾过一次链接后，又一次重新链接，一个单体TB在合并TB中需要勾8152个链接，能想象一下这个工作量，不过这次链接全部为代入具体数字勾的链接，把TB13.0的数据源全部清除，一个科目一个科目的勾，然后再核对，确保勾的链接没问题，再勾下一个科目。对于格式固定且内容固定，如固定资产，直接勾的单体TB的具体明细；对于格式固定但内容不固定，如在建工程，间接勾的单体TB具体明细的合计数，在合并TB上可以快速的找到哪家有数据填列，可通过“附件4：单体数据汇总及集团专用底稿”在合并层面对格式固定但内容不固定的明细单独进行数据汇总，用于最终合并报告的附注披露。

  ②对合并TB中的表格进行精简，将以前版本的上资合、上负合、上损合、上现合整合到上期合并汇总，本资合、本负合、本损合、本现合整合到本期合并汇总，删除母公司的财务报表分析性程序，引入单体中本次修订最大的亮点“分拆式现金流量表”，当然这只适用于第二种编制合并现金流量表的方法，利用审定报表和合并附注在集团层面一次性编制合并现金流量表的集团企业。将子公司投资由成本法转为权益法和子公司宣告分派现金股利的调整分录移到上期投资抵销和本期投资抵消，与子公司净资产抵销和子公司利润抵销放在一起，可以更直观的去核对长期股权投资的调整抵消。

  感谢大家对试算平衡表（优化版TB15.0）优化过程中提供的宝贵建议，您的建议是我优化的动力，在审计实务过程中用心设计一版好用的试算平衡表，使用的过程中若发现公式错误或有进一步需要改正的建议，请联系或微信heli999880，谢谢！

  来源：会计雅苑，由瑞华前员工何立荐稿。版权属于原本的作者所有（如有转载，请注明以上信息）。

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